OBJETIVO
La empresa puede llevar a cabo actividades en el extranjero de dos maneras diferentes. Puede realizar transacciones en moneda extranjera o bien puede tener negocios en el extranjero. En estos casos, con el fin de incluir las transacciones en moneda extranjera y las cuentas de los negocios en el extranjero, dentro de los estados financieros de la empresa, las operaciones correspondientes deben ser expresadas en la moneda habitualmente utilizada por la empresa para establecer sus cuentas, y los estados financieros de los negocios en el extranjero deben ser convertidos a la moneda que corresponda a los estados financieros publicados por la empresa.
Los principales problemas con los que se enfrenta la contabilidad, en el caso de las transacciones en moneda extranjera y de los negocios en el extranjero, son los de decidir qué tipo de cambio utilizar para la conversión y cómo proceder al reconocimiento, en los estados financieros, de los efectos de las diferencias de cambio en moneda extranjera.
ALCANCE
1. Esta Norma debe ser aplicada:
(a) al contabilizar las transacciones en moneda extranjera; y
(b) al proceder a convertir los estados financieros de los negocios que una empresa posea en el extranjero, para incluirlos en los estados financieros consolidados de la citada empresa, ya sea utilizando el método de consolidación proporcional o el de participación (1).
(1) Véase también la Interpretación SIC-7: Introducción del Euro.
2. Esta Norma no se ocupa de la contabilidad de las coberturas de las partidas en moneda extranjera, salvo el caso del tratamiento de las diferencias de cambio que surgen de las obligaciones en moneda extranjera que se tratan contablemente como cobertura de las inversiones netas en entidades extranjeras. En la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Valoración, se tratan otros aspectos de la contabilización de las operaciones de cobertura, incluyendo también los criterios para la utilización de la contabilidad especial prevista para las mismas.
3. Esta Norma deroga la anterior NIC 21, Contabilización de los Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio de las Moneda Extranjera, aprobada en 1983.
4. Esta Norma no especifica nada acerca de la moneda habitual en la que una empresa presenta sus estados financieros. No obstante, la empresa utilizará normalmente la moneda del país en el que esté domiciliada. Si utiliza una moneda diferente, esta Norma exige informar acerca de la razón por la que usa tal moneda. La Norma también exige informar sobre los motivos de un eventual cambio en la moneda de los estados financieros (2).
(2) Véase también la Interpretación SIC-19: Moneda de los Estados Financieros - Valoración y Presentación de los Estados Financieros según las NIC 21 y 29.
5. La presente Norma no se ocupa de la reexpresión de los estados financieros de la empresa desde su moneda habitual a otra, cuando se hace para la conveniencia de los usuarios, acostumbrados a esta última, o por otras razones similares (3).
(3) Véase también la Interpretación SIC-30: Moneda en la que se Informa - Conversión de la Moneda de Valoración a la Moneda de Presentación.
6. Esta Norma no trata de la presentación, dentro del estado de flujos de efectivo, de los flujos de efectivo que se deriven de transacciones en moneda extranjera, ni de la conversión de los flujos de efectivo de las entidades extranjeras (véase la NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo).
DEFINICIONES
7. Los siguientes términos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuación se especifica:
Negocio en el extranjero es toda empresa dependiente, asociada, negocio conjunto o sucursal, de la empresa que presenta los estados financieros, cuyas actividades se fundamentan o llevan a cabo en un país diferente al de la empresa que presenta los estados financieros.
Entidad extranjera es todo negocio en el extranjero cuyas actividades no son parte integrante de las realizadas por la empresa que presenta los estados financieros.
Moneda de los estados financieros es la moneda usada por la empresa al presentar los estados financieros.
Moneda extranjera es cualquier moneda diferente a la moneda de los estados financieros de una empresa.
Tipo de cambio es la proporción utilizada para el intercambio de dos tipos de monedas diferentes.
Diferencia de cambio es la variación que surge al presentar el mismo número de unidades de una moneda extranjera en términos de la moneda de los estados financieros, utilizando dos tipos de cambio diferentes.
Tipo de cambio de cierre es el cambio al contado existente a la fecha del balance.
Inversión neta en una entidad extranjera es la parte que corresponde a la empresa que presenta los estados financieros, en los activos netos de la citada entidad.
Partidas monetarias son el dinero en efectivo, así como los activos y pasivos que se van a recibir o pagar, al vencimiento, mediante una cantidad fija o determinable de dinero.
Valor razonable es la cantidad por la cual puede ser intercambiado un activo, o liquidado un pasivo, entre un comprador y un vendedor interesados y debidamente informados, en una transacción libre.
TRANSACCIONES EN MONEDA EXTRANJERA
Registro inicial
8. Una transacción en moneda extranjera es toda operación en la que se establece o exige su liquidación en una moneda extranjera, por ejemplo, cuando la empresa:
(a) compra o vende bienes o servicios cuyo precio se establece en una moneda extranjera;
(b) presta o toma prestados fondos, si las cuantías correspondientes se establecen a pagar o cobrar en una moneda extranjera;
(c) se convierte en parte de un contrato no ejecutado, que esté expresado en moneda extranjera; o
(d) adquiere o enajena por otra vía activos, o bien, incurre en o liquida pasivos, siempre que unos y otros estén establecidos en una moneda extranjera.
9. Toda transacción en moneda extranjera debe ser registrada, en el momento de su reconocimiento en los estados financieros, en la misma moneda de los estados financieros, aplicando al importe correspondiente en moneda extranjera el tipo de cambio entre la moneda de los estados financieros y la moneda extranjera existente en la fecha de la operación.
10. El tipo de cambio existente en la fecha de la operación es denominado frecuentemente como tipo de cambio al contado. Por razones de orden práctico, se usa a menudo un tipo aproximado al existente en el momento de realizar la operación, por ejemplo puede utilizarse un tipo medio semanal o mensual para todas las transacciones que se han producido, en tal periodo, dentro de cada clase de moneda extranjera. No obstante, si los tipos de cambio han fluctuado considerablemente, es poco recomendable la utilización de tipos medios para el periodo en cuestión.
Información en estados financieros posteriores
11. En cada fecha del balance:
(a) las partidas monetarias en moneda extranjera deben ser informadas utilizando el tipo de cambio de cierre;
(b) las partidas no monetarias en moneda extranjera que se registren al coste histórico deben ser informadas utilizando el tipo de cambio vigente en la fecha de la transacción; y
(c) las partidas no monetarias en moneda extranjera que se registren por su valor razonable deben ser informadas utilizando los tipos de cambio existentes cuando sus valores fueron determinados.
12. El importe neto en libros de una partida se determina de acuerdo con las Normas Internacionales de Contabilidad que sean aplicables. Por ejemplo, ciertos instrumentos financieros, así como las partidas del inmovilizado material pueden valorarse por su valor histórico o, alternativamente, por su valor razonable.
Dependiendo de si el importe neto en libros se ha determinado utilizando el coste histórico o el valor razonable, los importes así calculados para las partidas en moneda extranjera se convertirán a la moneda de los estados financieros de acuerdo con la presente Norma.
Reconocimiento de diferencias de cambio
13. En los párrafos 15 a 18 se establece el tratamiento contable exigido por la presente Norma para las diferencias de cambio surgidas en las transacciones en moneda extranjera. En esos párrafos, se incluye el tratamiento preferente para las diferencias de cambio que aparecen tras una fuerte devaluación o depreciación de una moneda, contra la que no ha existido posibilidad práctica de emprender acciones de cobertura, siempre que afecten a pasivos que no puedan ser liquidados y que surjan directamente de la compra reciente de activos que han sido facturados en moneda extranjera. El tratamiento alternativo permitido para tales diferencias de cambio se establece en el párrafo 21.
14. Esta Norma no se ocupa de la contabilidad de las coberturas de las partidas en moneda extranjera, excepto para el caso de la clasificación de las diferencias de cambio que surgen de los pasivos en moneda extranjera contabilizados como cobertura de las inversiones netas en entidades extranjeras. Otros aspectos, distintos de la contabilización de las coberturas, incluyendo los propios criterios para emplear la contabilidad de coberturas, se tratan en la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Valoración.
15. Las diferencias de cambio surgidas, ya sea en el momento de la liquidación de las partidas monetarias, o bien en la fecha de los estados financieros, como consecuencia de la existencia de tipos de cambio diferentes a los que se utilizaron para el registro de la operación en el ejercicio, o para informar sobre ella en estados financieros previos, deben ser reconocidas como gastos o ingresos del ejercicio en el que han aparecido, con la excepción de las diferencias de cambio que se contabilicen según lo establecido en los párrafos 17 y 19.
16. Surge una diferencia de cambio cuando existe una variación en el tipo de cambio entre la fecha de transacción en moneda extranjera y la fecha de liquidación de las partidas monetarias que surgen de la misma. Cuando la transacción se liquida en el ejercicio en que ha surgido, la diferencia de cambio resultante se reconoce en ese ejercicio. No obstante, cuando la transacción se liquida en un ejercicio diferente, las diferencias de cambio reconocidas en cada ejercicio que transcurra hasta su vencimiento vienen determinadas por la variación en los tipos de cambio ocurridos durante ese periodo.
I n v e r s ión n e t a e n u n a e n t i d a d e x t r a n j e r a
17. Las diferencias de cambio derivadas de una partida monetaria que, en sustancia, forma parte de la inversión neta realizada por la empresa en una entidad extranjera, deben ser clasificadas en los estados financieros de la empresa como componentes del patrimonio neto, hasta que se produzca la enajenación de la inversión, en cuyo momento serán objeto de reconocimiento como gasto o ingreso de acuerdo con lo establecido en el párrafo 37.
18. La empresa puede tener una partida monetaria que ha de cobrar o pagar a la entidad extranjera. Si la liquidación de esa partida no está contemplada, ni es probable que se produzca en un futuro previsible, se considerará que esta partida es, en sustancia, una extensión de la inversión neta en la entidad extranjera o una deducción de la misma. Estas partidas monetarias pueden estar constituidas por deudores o préstamos a cobrar o pagar a largo plazo, pero no por cuentas de deudores o acreedores comerciales.
19. Las diferencias de cambio derivadas de un pasivo a largo plazo, que se trata de forma contable como una cobertura para la inversión neta de la empresa en una entidad extranjera, deben ser consideradas en los estados financieros de la empresa como componentes del patrimonio neto hasta que se produzca la enajenación de la inversión, en cuyo momento serán objeto de reconocimiento como gasto o ingreso de acuerdo con lo establecido en el párrafo 37.
T r a t a m i e n t o a l t e r n a t i v o p e r m i t i d o
20. El tratamiento preferente para las diferencias de cambio tratadas en el párrafo 21 es el que se ha establecido en el párrafo 15.
21. Las diferencias de cambio pueden producirse como consecuencia de una fuerte devaluación en una moneda, contra la que no ha existido posibilidad práctica de realizar acciones de cobertura, habiendo afectado a pasivos que no puedan ser liquidados y que han surgido directamente de la compra reciente de activos facturados en moneda extranjera. Estas diferencias de cambio deben ser incluidas como parte del importe en libros del activo correspondiente, siempre que el valor ya ajustado del mismo no sea superior al menor de: el importe recuperable del activo por uso o venta o el coste de reposición (4).
(4) Véase también la Interpretación SIC-11: Variaciones de Cambio en Moneda Extranjera - Capitalización de Pérdidas Derivadas de Devaluaciones Muy Importantes.
22. Las diferencias de cambio no se incluyen en el importe en libros de los activos si la empresa tiene la posibilidad de liquidar o dar cobertura a la deuda en moneda extranjera que ha surgido como consecuencia de la adquisición del activo. No obstante, las diferencias negativas en cambio forman parte de los costes directamente atribuibles al activo, cuando la deuda relacionada no puede ser liquidada y no existe ninguna forma práctica de proceder a su cobertura, lo que ocurre, por ejemplo, cuando como consecuencia de los controles de cambios, se produce un retraso en obtener las divisas para el pago. Por tanto, según el tratamiento alternativo, se considera como coste del activo facturado en una moneda extranjera, la cantidad de moneda de los estados financieros que la empresa debe pagar, finalmente, para liquidar las deudas surgidas directamente de la reciente adquisición del citado activo.
ESTADOS FINANCIEROS DE NEGOCIOS EN EL EXTRANJERO
Clases de negocios en el extranjero
23. El método utilizado para convertir los estados financieros de negocios en el extranjero depende de la manera en que los citados negocios son financiados y de la relación que tengan con la empresa que presenta los estados financieros. Para este singular propósito, los citados negocios se clasifican como «negocios en el extranjero que son parte integrante de las actividades de la empresa que presenta los estados financieros» o como «entidades extranjeras».
24. Los negocios en el extranjero que forman parte integrante de las actividades de la empresa llevan a cabo su explotación como si fuera una extensión de las explotaciones correspondientes a la empresa que presenta los estados financieros. Por ejemplo, tal negocio puede dedicarse simplemente a importar mercancías de la empresa que presenta los estados financieros, venderlas y remitir los fondos a ésta. En tales casos, cualquier variación en el tipo de cambio entre la moneda de los estados financieros y la moneda del país del negocio en el extranjero tiene un efecto casi inmediato en los flujos de efectivo de las actividades ordinarias de la empresa que presenta los estados financieros. Por tanto, la variación en el tipo de cambio afecta a las partidas monetarias individuales de los negocios en el extranjero y no a la inversión neta que la empresa tiene en tal negocio.
25. En contraste con lo anterior, una entidad extranjera acumula efectivo y otras partidas monetarias, incurre en gastos, genera ingresos y posiblemente acuerda tomar dinero prestado, pero todo ello lo hace, sustancialmente, en su moneda local. Puede también realizar operaciones en moneda extranjera, incluso en la moneda de los estados financieros de la empresa que presenta los estados financieros. Cuando se produce una variación en el tipo de cambio entre la moneda de los estados financieros y la moneda local de la entidad extranjera, se produce un efecto directo nulo o muy pequeño sobre los flujos presentes o futuros de efectivo de las actividades ordinarias de la entidad extranjera, y también de la empresa que presenta los estados financieros.
La variación en el tipo de cambio afecta a la inversión neta de la empresa en la entidad extranjera, y no a las partidas individuales, ya sean monetarias o no monetarias, de la misma.
26. Las siguientes circunstancias son indicativas de que un negocio en el extranjero es una entidad extranjera, y por tanto no constituye una parte integrante de las actividades de la empresa que presenta los estados financieros:
(a) aunque la empresa que presenta los estados financieros podría controlar los negocios en el extranjero, las actividades de éstos se llevan a cabo con un considerable grado de autonomía respecto a esta empresa;
(b) las transacciones con la empresa que presenta los estados financieros no son una proporción elevada de las actividades del establecimiento en el extranjero;
(c) las actividades de las operaciones en el extranjero se financian principalmente con fondos procedentes de sus propias operaciones o con préstamos locales, sin recurrir a fondos prestados por la empresa que presenta los estados financieros;
(d) los costes de mano de obra, materiales y otros costes de los productos y servicios de los negocios en el extranjero se pagan o liquidan, fundamentalmente, en la moneda local, y no en la moneda de los estados financieros de la empresa que presenta los estados financieros;
(e) las ventas de los negocios en el extranjero se producen principalmente en monedas distintas de la de los estados financieros de la empresa que presenta los estados financieros; y
(f) los flujos de efectivo de la empresa que presenta los estados financieros son independientes de las actividades cotidianas de los negocios en el extranjero, no quedando afectados directamente por la cuantía o la periodicidad de las mismas.
La clasificación apropiada para cada negocio puede, en principio, establecerse a partir de la información concreta relacionada con los indicadores que se han descrito arriba. En algunos casos, la clasificación dada a un negocio en el extranjero, ya sea como entidad extranjera o como parte integral de las actividades de la empresa, puede no resultar fácil, por lo que será necesario recurrir a los juicios oportunos para determinar la clasificación que resulte pertinente.
0 comentarios:
Publicar un comentario